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18.조세법률주의
조세법률주의
1. 의 의
조세법률주의는 ‘법률에 의한 행정의 원칙’을 재무행정의 영역에 적용한 것으로 볼 수 있다.[06입법] 조세법률주의는 영국의 마그나카르타에서 비롯되었는 바, 조세법률주의의 입법례로는 일년세주의와 영구세주의가 있는데 헌법 제59조의 조세법률주의는 영구세주의를 규정한 것이라 할 수 있다(통설).[02사시·05행시]
| 헌법 제38조, 제59조가 선언하는 조세법률주의도 이러한 실질적 적법절차가 지배하는 법치주의를 뜻하므로, 비록 과세요건이 법률로 명확히 정해진 것일지라도 그것만으로 충분한 것은 아니고 조세법의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 헌법상 요구되는 제원칙에 합치되어야 하고, 이에 어긋나는 조세법 규정은 헌법에 위반되는 것이다(헌법재판소 1997. 7. 16.자 96헌바36내지49 결정).[06행시] |
2. 조세의 감면과 조세법률주의
특정인이나 특정계층에 대하여 정당한 이유없이 조세감면의 우대조치를 하는 것은 특정한 납세자군이 조세의 부담을 다른 납세자군의 부담으로 떠맡기는 것에 다름이 아니므로 조세감면의 근거 역시 법률로 정하여야만 하는 것이 국민주권주의나 법치주의의 원리에 부응하는 것이다(헌법재판소 1996. 6. 26.자 93헌바2 결정).[05행시·15변호사]
3. 조세법률주의의 내용
(가) 과세요건 법정주의
① 조세법률주의는 이른바 과세요건 법정주의와 과세요건 명확주의를 그 핵심적 내용으로 삼고 있는 바,[02행시] 조세는 국민의 재산권 보장을 침해하는 것이 되기 때문에 납세의무를 성립시키는 납세의무자·과세물건·과세표준·과세기간·세율 등의 과세요건과 조세의 부과·징수절차를 모두 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 규정하여야 한다는 것이 과세요건 법정주의이다(헌법재판소 1989. 7. 21.자 89헌마38 결정).[02/15사시]
② 일반적으로 세금부과처분취소소송에 있어서 과세요건사실에 관한 입증책임은 과세권자에게 있다 할 것이나, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건 사실이 추정되는 사실이 밝혀지면 상대방이 문제로 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상 적격이 되지 못하는 사정을 입증하지 않는 한, 당해 과세처분이 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수 없다(대법원 2007. 2. 22. 선고 2006두6604 판결).[04입법]
(나) 과세요건 명확주의
근로소득의 범위를 규정한 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 (가)목(헌법재판소 2002. 9. 19.자 2001헌바74 결정) [03입법] 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 (가)목은 근로소득의 범위에 관하여 ‘근로의 제공으로 인하여 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여’라고 규정하고 있다. 위 법률조항은 일반 국민에게 예측가능성이 충분히 보장되어 있을 뿐만 아니라 과세관청의 자의적인 확대해석의 염려도 존재하지 아니하므로 과세요건 명확주의에 위반되지 않는다. |
(다) 소급과세금지의 원칙
소급과세금지의 원칙은 조세를 납부할 의무가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대하여 그 성립후의 새로운 세법에 의하여 소급하여 과세하지 않는다는 원칙을 의미하는 것이므로 세법이 제정되거나 개정된 후 조세를 납부할 의무가 성립한 경우에는 이 원칙이 적용될 여지가 없다(대법원 1989. 9. 29. 선고 88누11957 판결). 한편 과세기간 진행 중에 새로운 세법의 해석이 있는 경우에는 그 과세기간 전체의 소득에 대하여 과세기간 종료 당시의 새로운 해석을 적용함이 원칙이고, 그것을 소급과세라 할 수는 없다(대법원 1992. 9. 8. 선고 91누13670 판결).
새로운 납세의무나 가중된 납세의무를 규정하는 세법조항의 소급적용요건(대법원 1983. 4. 26. 선고 81누423 판결) ① 새로운 납세의무나 종전보다 가중된 납세의무를 규정하는 세법조항의 소급적용은 과세요건을 실현하는 행위 당시의 납세의무자의 신뢰가 합리적 근거를 결여하여 이를 보호할 가치가 없는 경우, 그보다 중한 조세공평의 원칙을 실현하기 위하여 불가피한 경우 또는 공공복리를 위하여 절실한 필요가 있는 경우에 한하여 법률로써 그 예외를 설정할 수 있다. 다만 그런 경우에도 그 예외를 규정한 세법조항이 국민의 납세의무를 가중시키는 것이라면 제한적으로 엄격히 해석하여야 할 것이다. ② 조세의무를 감경하는 세법조항에 대하여는 조세공평의 원칙에 어긋나지 않는 한 소급효가 허용됨이 명백하다. ③ 과세단위가 시간적으로 정해지는 조세에 있어서 과세표준기간인 과세년도 진행 중에 세율인상 등 납세의무를 가중하는 세법의 제정이 있는 경우에는 이미 충족되지 아니한 과세요건을 대상으로 하는, 강학상 이른바 부진정소급효의 경우이므로 그 과세년도 개시시에 소급적용이 허용된다. |
(라) 엄격한 해석의 원칙
A. 엄격해석원칙의 의의
조세법규의 해석에 있어 유추해석이나 확장해석은 허용되지 아니하고 엄격히 해석하여야 한다(헌법재판소 1996. 8. 29.자 95헌바41 결정).[03입법·06행시]
B. 조세관행존중의 원칙
조세관행존중의 원칙이 적용되는 경우(대법원 1992. 9. 8. 선고 91누13670 판결) 신의칙이나 국세기본법 제18조 제3항 소정의 ‘조세관행존중의 원칙’은 합법성의 원칙을 희생하여서라도 납세자의 신뢰를 보호함이 정의에 부합하는 것으로 인정되는 특별한 사정이 있을 경우에 한하여 적용된다[05행시·12법행]고 할 것이고, 위 조항 소정의 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하고, 단순히 세법의 해석기준에 관한 공적 견해의 표명이 있었다는 사실만으로 그러한 해석 또는 관행이 있다고 볼 수는 없는 것이며, 그러한 해석 또는 관행의 존재에 대한 입증책임은 그 주장자인 납세자에게 있다. |
신의성실의 원칙이 적용되기 위한 요건(대법원 1989. 9. 29. 선고 88누11957 판결) 세법관계에 있어서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위하여는, 첫째 과세관청이 납세자에게 공적인 견해표명을 하였을 것, 둘째 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 행위를 하여야 할 것, 셋째 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없을 것, 넷째 과세관청이 표명한 견해에 반하는 새로운 처분을 함으로써 실제로 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되었을 것 등을 그 요건으로 한다. |
(마) 실질과세의 원칙
조세법에 내재하는 조리인 실질과세의 원칙은 과세를 함에 있어 법적 형식과 경제적 실질이 상이한 때에는 경제적 실질에 따라 과세한다는 원칙이다(권영성).[04입법] 다만 헌법재판소는 실질과세의 원칙은 조세평등주의의 이념을 실현하기 위한 수단이라고 한다(헌법재판소 1989. 7. 21.자 89헌마38 결정).
4. 조세법률주의의 예외
(가) 조례에 의한 지방세의 세목규정
법률은 지방세에 관하여 지방자치단체의 과세권의 근거와 지방세의 종류를 직접 규정하면서(지방자치법 제126조, 지방세기본법 제7조 제2항), 지방세의 부과와 징수에 관하여 필요한 사항은 지방자치단체가 조례로써 정하도록 위임하고 있다(지방세기본법 제5조 제1항).
(나) 긴급재정·경제처분·명령에 의한 조세부과
대통령의 긴급재정·경제처분·명령에 의한 조세부과도 조세법률주의에 대한 예외라고 할 수 있다.[04행시]
(다) 조약에 의한 세율규정
조약은 그 체결에 국회의 동의를 얻을 뿐 아니라 ‘헌법에 의하여 체결·공포된 조약은 국내법과 같은 효력을 가지므로’, 조약에 의한 세율규정은 조세법률주의라는 헌법상의 원칙에 위배되는 것이 아니다.[04행시]
5. 조세법률주의의 한계(조세법률주의와 위임입법)
조세법률주의가 과세요건 법정주의 또는 과세요건 명확주의를 그 핵심적 내용으로 한다고 하여도 경제현실의 변화나 전문적 기술의 발달에 즉시 대응하여야 할 필요 등 부득이한 사정이 있는 경우에는 법률로 규정하여야 할 사항에 관하여 형식적 법률보다 더 탄력성이 있는 행정입법에 위임함이 허용된다(헌법재판소 1999. 6. 24.자 98헌바42 결정).[05입법]
다만 조세법률주의의 이념에 비추어 국민의 재산권을 직접적으로 제한하거나 침해하는 내용의 조세법규에 있어서는 일반적인 급부행정법규에서와는 달리, 그 위임의 요건과 범위가 보다 엄격하고 제한적으로 규정되어야 한다(헌법재판소 1994. 7. 29.자 92헌바49,52병합 결정 ; 헌법재판소 2006. 7. 27.자 2006헌바18,54병합 결정).[07사시]
| 조세의 부과와 면제에 관한 중요사항은 법률에 의하여서만 규정되는 것이라 하여도, 그 법률을 시행하기 위한 세부적 절차와 시기에 관하여는 명령과 규칙에 위임하여 규정하는 것이 입법상 허용되고 그것이 조세법률주의에 반하는 것이라고 할 수 없다(대법원 1980. 4. 22. 선고 80다379 판결). |
모법에 대하여 포괄위임을 이유로 위헌결정이 선고된 상태에서 하위법규를 근거로 과세처분을 할 수 있는지 여부(대법원 1997. 5. 16. 선고 96누8796 판결) 헌법재판소 1995.11.30, 94헌바14 결정은 구 법인세법 제32조 제5항이 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정하면서도 아무런 기준을 제시함이 없이 이를 하위법규인 대통령령에 포괄적으로 위임하였다는 점을 이유로 한 것이므로, 같은법시행령(제94조의2 제1항 제1호)을 근거로 과세하게 되면, 결국 모법의 근거 없이 과세대상인 소득의 종류와 납세의무자를 의제하는 규정인 대통령령만에 의하여 과세처분을 하게 되는 것에 해당하여 조세법률주의에 반한다. |
